AdE risponde sul trattamento IVA dell’operazione di caricamento sulle tessere di crediti spendibili nelle sale giochi

Una sala giochi ha chiesto all’Agenzia delle Entrate chiarimenti in merito all’individuazione, ai fini IVA, del momento di effettuazione delle operazioni di raccolta delle giocate realizzate mediante l’utilizzo degli apparecchi per il gioco lecito di cui all’art. 110, comma 7, lettere c) e cbis) del TULPS e degli apparecchi (senza vincite in denaro) di cui all’art. 14bis secondo periodo del DPR 26 ottobre 1972, n. 640.

I dubbi interpretativi circa il momento di effettuazione delle predette prestazioni di servizio,- spiega la Direzione dell’Agenzia – sia in termini di esigibilità dell’IVA che di contabilizzazione della componente reddituale, sono originati dalle particolari modalità di pagamento delle giocate che si sostanziano nell’utilizzo di tessere e/o carte, assegnate gratuitamente ai clienti giocatori, su cui vengono ricaricati, tramite un borsellino elettronico o in alternativa attraverso un versamento effettuato presso la cassa o i totem, dei crediti spendibili presso degli apparecchi di intrattenimento dotati di un particolare dispositivo.

L’utilizzo da parte del cliente giocatore dei crediti caricati virtualmente attraverso il borsellino elettronico è condizionata al trasferimento, da effettuarsi presso i totem o le casse, degli stessi (crediti) sul supporto fisico, ovvero la tessera e/o carta ricaricabile.

Ciò posto, per quanto concerne i profili IVA, ai fini della soluzione del quesito oggetto di interpello occorre, in primo luogo, valutare se i crediti caricati sulle tessere e/ carte ricaricabili, utilizzate dai clienti giocatori, possano essere ricondotti tra i buoni corrispettivi di cui alla Direttiva UE 2016/1065 del Consiglio del 27 giugno 2016 (di seguito anche Direttiva Voucher), così come recepita dal decreto legislativo 29 novembre 2018, n. 141, che ha inserito gli articoli 6bis e seguenti nel DPR n. 633 del 1972.

Ai fini che qui interessano, si fa presente che l’art. 6bis del DPR n. 633 del 1972 stabilisce che ”per buonocorrispettivo, si intende uno strumento che contiene l’obbligo di essere accettato come corrispettivo o parziale corrispettivo a fronte di una cessione di beni o di una prestazione di servizi e che indica, (…), i beni o i servizi da cedere o prestare o le identità dei potenziali cedenti o prestatori, ivi incluse le condizioni generali di utilizzo ad esso relative”.

Tali caratteristiche consentono di distinguere i buonicorrispettivo dagli altri documenti e strumenti, ivi compresi quelli di pagamento, che sono esclusi dall’ambito di applicazione della citata Direttiva Voucher in quanto non includono uno specifico diritto a ricevere beni o servizi (Cfr. relazione illustrativa al d.lgs. n. 141 del 2018).

Si ricorda che non rientrano, inoltre, nell’ambito di applicazione della normativa comunitaria in materia di voucher i titoli di trasporto, i biglietti di ingresso a cinema e musei, i francobolli e gli altri titoli simili, i buoni sconto, ossia quegli strumenti che conferiscono al titolare il diritto a uno sconto all’atto dell’acquisto di beni o servizi, ma che non danno diritto a ricevere detti beni o servizi.

La normativa individua, in particolare, due tipologie di buoni corrispettivo:

il buono monouso, ai sensi dell’articolo 6ter, comma 1, del DPR n. 633 del 1972, ”se al momento della sua emissione è nota la disciplina applicabile ai fini dell’imposta sul valore aggiunto alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi a cui il buono corrispettivo dà diritto (…)”. In tal caso ”ogni trasferimento di un buono corrispettivo monouso precedente alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi a cui il buono corrispettivo dà diritto costituisce effettuazione di detta cessione o prestazione”;

il buono multiuso, in forza del successivo articolo 6quater, comma 1, ”se al momento della sua emissione non è nota la disciplina applicabile ai fini dell’imposta sul valore aggiunto alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi a cui il buono corrispettivo dà diritto (…)”. In tal caso ”ogni trasferimento di un buono corrispettivo multiuso precedente all’accettazione dello stesso come corrispettivo della cessione dei beni o della prestazione dei servizi a cui il buono corrispettivo dà diritto non costituisce effettuazione di detta cessione o prestazione” e ”la cessione di beni o la prestazione di servizi a cui il buono corrispettivo multiuso dà diritto si considera effettuata al verificarsi degli eventi di cui all’articolo 6 assumendo come pagamento l’accettazione del buono corrispettivo come corrispettivo o parziale corrispettivo di detti beni o servizi”.

Ai fini della distinzione di un buono corrispettivo come buono monouso oppure buono multiuso rileva, quindi, la certezza o meno, al momento dell’emissione del predetto buono, del trattamento IVA applicabile alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi che esso incorpora, da intendersi come certezza circa la territorialità dell’operazione, la natura, qualità e quantità dei beni o servizi, oltre l’IVA applicabile a detti beni e servizi, tutti elementi necessari ai fini della documentazione fiscale dell’operazione (cfr. risposta n. 10 del 2020; risposta n. 338 del 2020).

Ciò posto, nella fattispecie esaminata, sulla base di quanto rappresentato dall’istante nell’originaria istanza e soprattutto nella nota inoltrata in sede di presentazione della documentazione integrativa, emerge che il cliente giocatore, a fronte della presentazione della tessera su cui vengono tra l’altro ricaricati virtualmente, con l’ausilio del borsellino elettronico, dei crediti successivamente trasferiti sul supporto fisico , ha il diritto di effettuare delle giocate presso tutte le tipologie di apparecchi dal gioco lecito dotati di un particolare dispositivo.

In altri termini, il gestore del locale presso il quale sono installati gli apparecchi di intrattenimento ha l’obbligo di consentire al possessore del supporto fisico (i.e. tessera), su cui sono stati trasferiti i crediti spendibili, di giocare delle partite, ricevendo in contropartita, al momento della giocata, i crediti caricati sulla tessera, spendibili entro il termine di scadenza di ciascuna ricarica, pari a 12 mesi decorrenti dalla data di caricamento.

Pertanto, l’atto di caricamento delle tessere, effettuata con le varie modalità descritte, comportando l’obbligo da parte del gestore di accettare i crediti spendibili trasferiti sul supporto fisico come corrispettivo delle giocate da effettuare con degli apparecchi di intrattenimento specificamente individuati, è in via generale equiparabile, agli effetti dell’IVA, ad una emissione da parte della società istante di buonicorrispettivi di cui all’art. 6bis del DPR n. 633 del 1972.

Le predette ricariche, come emerge dalla documentazione presentata dall’istante, non risultano, tuttavia, spendibili esclusivamente per effettuare delle giocate della ”stessa natura, qualità o quantità” in base ai chiarimenti sopra riportati, atteso che le stesse sono destinate all’acquisto delle partite da giocare con diverse tipologie di apparecchi munite di un apposito dispositivo, la cui posta minima di giocata varierà da gioco a gioco.

Conseguentemente, si ritiene che il caricamento dei crediti sulle tessere sia classificabile, agli effetti dell’IVA, come un’emissione di buono corrispettivo che presenta le caratteristiche di un buono multiuso di cui all’art. 6quater e, pertanto, il trasferimento delle predette ricariche nel supporto non comporta l’insorgenza in capo all’emittente e/o gestore degli apparecchi alcun obbligo di certificazione dei corrispettivi relativi alla raccolta delle giocate effettuate con gli apparecchi del gioco lecito di cui trattasi.

In altri termini, dalla qualificazione dell’operazione di caricamento dei crediti sulla tessera fisica, ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, come emissione di buono corrispettivo multiuso di cui all’articolo 6quater del DPR n. 633 discende che:

il momento di effettuazione ai fini IVA dell’operazione di raccolta delle giocate coinciderà con l’acquisto della giocata, da parte del possessore della tessera, previo pagamento del relativo corrispettivo e/o valore della partita con i crediti spendibili accreditati nel predetto supporto fisico;

in caso di mancato utilizzo dei crediti spendibili sulla tessera entro il tempo di scadenza degli stessi (12 mesi dalla ricarica) l’istante non dovrà assoggettare ad IVA le predette somme, in quanto dette somme non costituiscono il corrispettivo di alcuna prestazione di servizi e/o cessione di beni ex art. 1 del d.P.R. n. 633 del 1972.

Per quanto concerne il quesito posto ai fini IRES si evidenzia che l’art. 109, co.2 lett. b) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) dispone che ”… i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi; …”.

In ragione di ciò, il momento impositivo anche ai fini della determinazione del reddito d’impresa è da individuarsi nella data in cui si realizza la giocata, da parte del possessore della tessera, previo pagamento del relativo corrispettivo e/o valore della partita con i crediti spendibili accreditati nel predetto supporto fisico. Pertanto, a nulla rileva ai fini reddituali il momento della ricarica delle tessere, che costituisce una mera movimentazione finanziaria.

In caso di mancato utilizzo dei crediti spendibili sulla tessera entro il tempo di scadenza degli stessi (12 mesi dalla ricarica) le predette somme rileveranno, invece, ai fini reddituali, quale sopravvenienza attiva ai sensi dell’art.88 del TUIR (cfr. al riguardo risposta n.617 del 2020).

PressGiochi